昨日寫了一篇小文章《公司營(yíng)業(yè)執(zhí)照被吊銷后，發(fā)現(xiàn)偷稅，能稅務(wù)檢查嗎?》引起一定關(guān)注，文末有人留言問(wèn)：如果公司注銷了，還能查嗎?回想最近遇到過(guò)類似問(wèn)題，特作個(gè)總結(jié)與回應(yīng)。
一、能查還是不能查?觀點(diǎn)之爭(zhēng)
針對(duì)這個(gè)問(wèn)題，主要有兩個(gè)觀點(diǎn)：1、能查!主要理由是，企業(yè)主體的消失并不能豁免原投資者的負(fù)稅義務(wù)，偷逃稅款若不追繳，將形成稅收征管中的一大漏洞。2、不能查!主要理由是，公司作為納稅主體已不復(fù)存在，也就無(wú)法檢查、無(wú)從追繳。
二、能查理由的危害：
(一)突破股東有限責(zé)任制度
《公司法》第三條規(guī)定，公司是企業(yè)法人，有獨(dú)立的法人財(cái)產(chǎn)，享有法人財(cái)產(chǎn)權(quán)。公司以其全部財(cái)產(chǎn)對(duì)公司的債務(wù)承擔(dān)責(zé)任。有限責(zé)任公司的股東以其認(rèn)繳的出資額為限對(duì)公司承擔(dān)責(zé)任;股份有限公司的股東以其認(rèn)購(gòu)的股份為限對(duì)公司承擔(dān)責(zé)任。
上述規(guī)定，確立了兩個(gè)制度：1、公司獨(dú)立人格制度。即公司有獨(dú)立的法人財(cái)產(chǎn)，對(duì)外獨(dú)立承擔(dān)法律責(zé)任。2、股東有限責(zé)任制度。即股東以認(rèn)繳出資額或認(rèn)購(gòu)的股份為限對(duì)公司承擔(dān)責(zé)任。
注意：這兩項(xiàng)制度是社會(huì)現(xiàn)代化的主要標(biāo)志，更是商業(yè)活動(dòng)能蓬勃發(fā)展至今的主要制度動(dòng)力。否定了它們，社會(huì)可能要退后300多年，我們現(xiàn)在擁有的一切可稱之為現(xiàn)代化的財(cái)產(chǎn)或服務(wù)，都或?qū)⒉淮嬖凇?/p>
所以，若公司已經(jīng)注銷，其原股東仍負(fù)有完稅義務(wù)，就等于：股東需要對(duì)公司的債務(wù)承擔(dān)無(wú)限連帶責(zé)任。即使公司主體消亡多年，稅收債務(wù)股東必須永遠(yuǎn)負(fù)擔(dān)。這樣的話，就是突破了《公司法》確立的股東有限責(zé)任制度原則。無(wú)論稅法多特別，這樣的一個(gè)部門法的施行，不能以犧牲公司法確定的基礎(chǔ)性原則為代價(jià)。
(二)追究股東補(bǔ)稅責(zé)任不合情也不合理
退一萬(wàn)步講，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以查，且查清了。比如已注銷的某公司偷稅，要補(bǔ)繳稅款1000萬(wàn)，加收滯納金500萬(wàn)元，處罰款500萬(wàn)元，合計(jì)2000萬(wàn)元。但請(qǐng)注意這里是公司偷稅，補(bǔ)繳稅款及滯納金罰款的主體理應(yīng)是該公司?，F(xiàn)在要求其股東承擔(dān)繳納稅款、滯納金及罰款的責(zé)任。若股東只管投資，不管經(jīng)營(yíng)，僅僅是董事、總經(jīng)理、甚至財(cái)務(wù)總監(jiān)為多拿獎(jiǎng)金，故意做兩套賬，少繳稅款。試問(wèn)，你要求股東這2000萬(wàn)元，合理嗎?如果有50個(gè)股東(上市公司股東更多，數(shù)千上萬(wàn)且隨時(shí)變動(dòng))，你要求哪些股東承擔(dān)這2000萬(wàn)元?假設(shè)，若是兩個(gè)股東，他們心一橫，直接決定去坐牢。根據(jù)《刑法》第201條規(guī)定，最多7年有期徒刑。出獄后你還追著他們要這2000萬(wàn)元?
三、不能查的危害及變通
(一)不檢查=變相縱容借注銷偷逃稅款
不用諱言，雖然《稅收征收管理法》第十六條、《發(fā)票管理辦法》第二十八條、《企業(yè)所得稅法》第五十五條等就稅務(wù)登記注銷、發(fā)票繳銷、所得稅清算等都有規(guī)定。但仍有不少企業(yè)隱瞞應(yīng)繳稅的事實(shí)，借注銷之際，“金蟬脫殼”、大量偷逃稅款。若不對(duì)此行為進(jìn)行打擊，就會(huì)縱容其不遵守稅法規(guī)定，少繳稅、不繳稅。對(duì)其他遵守稅法的納稅人也不公平。稅法遵從度將大大降低。
(二)變通方法：借協(xié)助公安機(jī)關(guān)確定偷稅金額，查
根據(jù)最高人民法院關(guān)于適用《中華人民共和國(guó)刑事訴訟法》的解釋第二百八十六條規(guī)定，審判期間，被告單位被撤銷、注銷、吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照或者宣告破產(chǎn)的，對(duì)單位犯罪直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員應(yīng)當(dāng)繼續(xù)審理。換言之，若在刑事偵查前，偷稅企業(yè)已經(jīng)注銷，不追究其刑事責(zé)任，但直接負(fù)責(zé)的主管人員和其他直接責(zé)任人員仍應(yīng)被追究。此時(shí)，公安機(jī)關(guān)需要對(duì)偷稅金額進(jìn)行確定，稅務(wù)機(jī)關(guān)就可以協(xié)助其查清偷稅事實(shí)。包括利用不得已的核定稅款方式金額確定。
根據(jù)司法實(shí)踐，若能積極補(bǔ)繳稅款滯納金及罰款，對(duì)逃稅罪可酌定從輕、減輕處罰。此時(shí)，若被注銷企業(yè)的直接負(fù)責(zé)的主管人員，甚至其他直接責(zé)任人員主動(dòng)補(bǔ)繳稅款滯納金及罰款的，應(yīng)可以爭(zhēng)取到從輕、減輕處罰的結(jié)果。注意：我這里用的是“直接負(fù)責(zé)的主管人員”、“其他直接責(zé)任人員”，并沒(méi)有用所謂的股東。因?yàn)楣蓶|可能沒(méi)指使，甚至不知情，不會(huì)被追究刑事責(zé)任。
四、總結(jié)
1、一味地要求股東承擔(dān)已注銷公司的補(bǔ)繳稅款責(zé)任，有違公司法得以建立的基礎(chǔ)原則要求。在實(shí)務(wù)中，即使實(shí)施，也可能不合理，也很可能根本就實(shí)現(xiàn)不了。
2、通過(guò)協(xié)助公安機(jī)關(guān)查清偷稅事實(shí)，用于追究公司“直接負(fù)責(zé)的主管人員”和“其他直接責(zé)任人員”的逃稅責(zé)任，也許可將國(guó)家稅款滯納金利益損失盡可能挽回。當(dāng)然，這面臨公安機(jī)關(guān)是否接收逃稅罪報(bào)案及行政處理前置程序限制等諸多困難。
來(lái)源：法稅先鋒劉金濤 作者：劉金濤
2011年7月的解析——
企業(yè)注銷后發(fā)現(xiàn)的相關(guān)偷漏稅行為如何處理？
目前，由于金融危機(jī)導(dǎo)致部分企業(yè)倒閉關(guān)門，一些企業(yè)主因惡意逃債“人間蒸發(fā)”，有的企業(yè)注銷后又被發(fā)現(xiàn)此前存在稅收違法行為，造成國(guó)家稅收流失，同時(shí)對(duì)稅務(wù)機(jī)關(guān)及其工作人員帶來(lái)執(zhí)法風(fēng)險(xiǎn),那么，如何處置企業(yè)終止后的稅收問(wèn)題呢?
一、當(dāng)前立法中對(duì)企業(yè)注銷前的征稅權(quán)保護(hù)
(一)國(guó)家征稅權(quán)在清算過(guò)程中的實(shí)現(xiàn)
《企業(yè)所得稅法》第55條 :企業(yè)在年度中間終止經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的， 企業(yè)所得稅匯算清繳。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在辦理注銷登記前，就其清算所得向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)并依法繳納企業(yè)所得稅。
《公司法》第185條中明確規(guī)定，清繳企業(yè)所欠稅款以及清算過(guò)程中產(chǎn)生的稅款是清算組在清算期間所應(yīng)當(dāng)承擔(dān)的職責(zé)。
《企業(yè)破產(chǎn)法》第113條規(guī)定，企業(yè)所欠稅款，以清償破產(chǎn)人所欠職工的工資和醫(yī)療、傷殘補(bǔ)助、撫恤費(fèi)用，所欠的應(yīng)當(dāng)劃入職工個(gè)人賬戶的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)用和應(yīng)當(dāng)支付給職工的補(bǔ)償金后的破產(chǎn)財(cái)產(chǎn)清償。說(shuō)明國(guó)家征稅權(quán)可以優(yōu)先于公司的普通債權(quán)和股東剩余財(cái)產(chǎn)權(quán)得以清償
(二)稅務(wù)注銷登記前的清稅與審查程序
《稅收征管法實(shí)施細(xì)則》第16條規(guī)定納稅人在辦理注銷稅務(wù)登記前，應(yīng)當(dāng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)結(jié)清應(yīng)納稅款、滯納金、罰款，繳銷發(fā)票、稅務(wù)登記證件和其他稅務(wù)證件。
《稅務(wù)登記管理辦法》第31條亦規(guī)定，納稅人辦理注銷稅務(wù)登記前，應(yīng)當(dāng)向稅務(wù)機(jī)關(guān)提交相關(guān)證明文件和資料，結(jié)清應(yīng)納稅款、多退(免)稅款、滯納金和罰款，繳銷發(fā)票、稅務(wù)登記證件和其他稅務(wù)證件。
《稅務(wù)登記管理辦法》中還規(guī)定了稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)申請(qǐng)稅務(wù)注銷企業(yè)的清稅審查權(quán)。
(三)未進(jìn)行正常清算時(shí)的處理
1.主體地位問(wèn)題
(1)最高人民法院經(jīng)濟(jì)審判庭《關(guān)于人民法院不宜以一方當(dāng)事人公司營(yíng)業(yè)執(zhí)照被吊銷，已喪失民事訴訟主體資格為由，裁定駁回起訴問(wèn)題的復(fù)函》(法經(jīng)[2000]23號(hào)函):本案?jìng)鶆?wù)人新科公司在訴訟中被吊銷企業(yè)法人營(yíng)業(yè)執(zhí)照后，至今未組織清算組依法進(jìn)行清算，因此，債權(quán)人蘭州岷山制藥廠以新科公司為被告，后又要求追加該公司全體股東為被告，應(yīng)當(dāng)準(zhǔn)許，追加該公司的股東為共同被告參加訴訟，承擔(dān)清算責(zé)任。該案例說(shuō)明，公司營(yíng)業(yè)執(zhí)照注銷后，只要未依法進(jìn)行清算，仍有民事訴訟資格，由此推定，納稅人的營(yíng)業(yè)執(zhí)照被吊銷后，仍可進(jìn)行稅款追繳。
(2)最高人民法院《關(guān)于企業(yè)法人營(yíng)業(yè)執(zhí)照被吊銷后，其民事訴訟地位如何確定的復(fù)函》(法經(jīng)[2000]24號(hào)函):“吊銷企業(yè)法人營(yíng)業(yè)執(zhí)照，是工商行政管理機(jī)關(guān)依據(jù)國(guó)家工商行政法規(guī)對(duì)違法的企業(yè)法人作出的一種行政處罰。企業(yè)法人被吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照后，應(yīng)當(dāng)依法進(jìn)行清算，清算程序結(jié)束并辦理工商注銷登記后，該企業(yè)法人才歸于消滅。因此，企業(yè)法人被吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照后至被注銷登記前，該企業(yè)法人仍應(yīng)視為存續(xù)，可以自己的名義進(jìn)行訴訟活動(dòng)。如果該企業(yè)法人組成人員下落不明，無(wú)法通知參加訴訟，債權(quán)人以被吊銷營(yíng)業(yè)執(zhí)照企業(yè)的開辦單位為被告起訴的，人民法院也應(yīng)予以準(zhǔn)許?！?/p>
2.實(shí)體處理問(wèn)題
最高人民法院《關(guān)于適用<中華人民共和國(guó)公司法>若干問(wèn)題的規(guī)定(二)》(法釋[2008]6號(hào)):第十八條主要內(nèi)容：
(1)有限責(zé)任公司的股東、股份有限公司的董事和控股股東未在法定期限內(nèi)成立清算組開始清算，導(dǎo)致公司財(cái)產(chǎn)貶值、流失、毀損或者滅失，債權(quán)人主張其在造成損失范圍內(nèi)對(duì)公司債務(wù)承擔(dān)賠償責(zé)任的，人民法院應(yīng)依法予以支持。
(2)有限責(zé)任公司的股東、股份有限公司的董事和控股股東因怠于履行義務(wù)，導(dǎo)致公司主要財(cái)產(chǎn)、帳冊(cè)、重要文件等滅失，無(wú)法進(jìn)行清算，債權(quán)人主張其對(duì)公司債務(wù)承擔(dān)連帶清償責(zé)任的，人民法院應(yīng)依法予以支持。上述情形系實(shí)際控制人原因造成，債權(quán)人主張實(shí)際控制人對(duì)公司債務(wù)承擔(dān)相應(yīng)民事責(zé)任的，人民法院應(yīng)依法予以支持。第十九條、第二十條主要內(nèi)容：①有限責(zé)任公司的股東、股份有限公司的董事和控股股東，以及公司的實(shí)際控制人在公司解散后，惡意處置公司財(cái)產(chǎn)給債權(quán)人造成損失，或者未經(jīng)依法清算，以虛假的清算報(bào)告騙取公司登記機(jī)關(guān)辦理法人注銷登記，債權(quán)人主張其對(duì)公司債務(wù)承擔(dān)相應(yīng)賠償責(zé)任的，人民法院應(yīng)依法予以支持。②公司未經(jīng)清算即辦理注銷登記，導(dǎo)致公司無(wú)法進(jìn)行清算，債權(quán)人主張有限責(zé)任公司的股東、股份有限公司的董事和控股股東，以及公司的實(shí)際控制人對(duì)公司債務(wù)承擔(dān)清償責(zé)任的，人民法院應(yīng)依法予以支持。③公司未經(jīng)依法清算即辦理注銷登記，股東或者第三人在公司登記機(jī)關(guān)辦理注銷登記時(shí)承諾對(duì)公司債務(wù)承擔(dān)責(zé)任，債權(quán)人主張其對(duì)公司債務(wù)承擔(dān)相應(yīng)民事責(zé)任的，人民法院應(yīng)依法予以支持。④清算組成員從事清算事務(wù)時(shí)，違反法律、行政法規(guī)或者公司章程給公司或者債權(quán)人造成損失，公司或者債權(quán)人主張其承擔(dān)賠償責(zé)任的，人民法院應(yīng)依法予以支持。
(四)拍賣、變賣中的司法銜接問(wèn)題
國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于稅收優(yōu)先權(quán)包括滯納金問(wèn)題的批復(fù)，國(guó)稅函〔2008〕1084號(hào):按照《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》的立法精神，稅款滯納金與罰款兩者在征收和繳納時(shí)順序不同，稅款滯納金在征繳時(shí)視同稅款管理，稅收強(qiáng)制執(zhí)行、出境清稅、稅款追征、復(fù)議前置條件等相關(guān)條款都明確規(guī)定滯納金隨稅款同時(shí)繳納。稅收優(yōu)先權(quán)等情形也適用這一法律精神，《稅收征管法》第四十五條規(guī)定的稅收優(yōu)先權(quán)執(zhí)行時(shí)包括稅款及其滯
二、 企業(yè)注銷之后的征稅權(quán)實(shí)現(xiàn)的可能性
企業(yè)注銷后征稅權(quán)實(shí)現(xiàn)的可能途徑主要包括如下幾方面：
(一)稅務(wù)追征權(quán)的行使
《稅收征管法》第52條:第五十二條 因稅務(wù)機(jī)關(guān)的責(zé)任，致使納稅人、扣繳義務(wù)人未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以要求納稅人、扣繳義務(wù)人補(bǔ)繳稅款，但是不得加收滯納金。因納稅人、扣繳義務(wù)人計(jì)算錯(cuò)誤等失誤，未繳或者少繳稅款的，稅務(wù)機(jī)關(guān)在三年內(nèi)可以追征稅款、滯納金;有特殊情況的，追征期可以延長(zhǎng)到五年。對(duì)偷稅、抗稅、騙稅的，稅務(wù)機(jī)關(guān)追征其未繳或者少繳的稅款、滯納金或者所騙取的稅款，不受前款規(guī)定期限的限制。稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)企業(yè)所得稅款的追征可以延續(xù)到企業(yè)注銷登記之后。因此，從法律上說(shuō)，當(dāng)前立法并未完全否認(rèn)注銷登記后征稅權(quán)行使的可能性。
(二)第三人承擔(dān)稅收債務(wù)
1.《公司法》第20條規(guī)定公司法人人格否認(rèn)制度:公司股東應(yīng)當(dāng)遵守法律、行政法規(guī)和公司章程，依法行使股東權(quán)利，不得濫用股東權(quán)利損害公司或者其它股東的利益;不得濫用公司法人獨(dú)立地位和股東有限責(zé)任損害公司債權(quán)人的利益。公司股東濫用股東權(quán)利給公司或者其它股東造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)賠償責(zé)任。公司股東濫用公司法人獨(dú)立地位和股東有限責(zé)任，逃避債務(wù)，嚴(yán)重?fù)p害公司債權(quán)人利益的，應(yīng)當(dāng)對(duì)公司債務(wù)承擔(dān)連帶責(zé)。
2.民法院《關(guān)于適用<中華人民共和國(guó)公司法>若干問(wèn)題的規(guī)定(二)》(法釋[2008]6號(hào))(3)《個(gè)人獨(dú)資企業(yè)法》和《合伙企業(yè)法》規(guī)定的投資人承擔(dān)無(wú)限連帶清償責(zé)任:原《合伙企業(yè)法》第63條規(guī)定合伙企業(yè)解散后，原合伙人對(duì)合伙企業(yè)存續(xù)期間的債務(wù)仍應(yīng)承擔(dān)連帶責(zé)任，但債權(quán)人在五年內(nèi)未向債務(wù)人提出償還請(qǐng)求的，該責(zé)任消失。修訂后《合伙企業(yè)法》第91條規(guī)定合伙企業(yè)注銷后，原普通合伙人對(duì)合伙企業(yè)存續(xù)期間的債務(wù)仍應(yīng)承擔(dān)無(wú)限連帶責(zé)任?！秱€(gè)人獨(dú)資企業(yè)法》第28條規(guī)定個(gè)人獨(dú)資企業(yè)解散后，原投資人對(duì)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)存續(xù)期間的債務(wù)仍應(yīng)承擔(dān)償還責(zé)任，但債權(quán)人在五年內(nèi)未向債務(wù)人提出償債請(qǐng)求的，該責(zé)任消滅?！睹穹ㄍ▌t》第29條規(guī)定個(gè)體工商戶，農(nóng)村承包經(jīng)營(yíng)戶的債務(wù)，個(gè)人經(jīng)營(yíng)的，以個(gè)人財(cái)產(chǎn)承擔(dān);家庭經(jīng)營(yíng)的，以家庭財(cái)產(chǎn)承擔(dān)。在具體實(shí)踐過(guò)程中，有些地方一進(jìn)行了大膽的嘗試，如在《浙江省國(guó)家稅務(wù)局關(guān)于對(duì)已注銷納稅主體被發(fā)現(xiàn)注銷前有偷稅行為處理意見(jiàn)的批復(fù)》中，做了如下規(guī)定：
(1)原納稅主體為個(gè)人的，個(gè)人死亡后有遺產(chǎn)的，以其遺產(chǎn)承擔(dān)補(bǔ)繳稅款的經(jīng)濟(jì)責(zé)任。
(2)原納稅主體為個(gè)體工商戶、合伙企業(yè)、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)的，依照民法通則、合伙企業(yè)法、私營(yíng)企業(yè)法的規(guī)定，從事經(jīng)營(yíng)的個(gè)體工商戶個(gè)人、合伙企業(yè)的合伙人、獨(dú)資企業(yè)的投資者對(duì)其偷稅行為承擔(dān)無(wú)限經(jīng)濟(jì)責(zé)任。
(3)原納稅主體為企業(yè)法人的，原則上以企業(yè)法人自有資產(chǎn)承擔(dān)其偷稅的經(jīng)濟(jì)責(zé)任。但企業(yè)的終止有下列情況的，開辦該企業(yè)的單位與終止的企業(yè)共同承擔(dān)補(bǔ)稅的經(jīng)濟(jì)責(zé)任：
終止的企業(yè)是由黨政機(jī)關(guān)、事業(yè)單位開辦的，該企業(yè)因偷稅而應(yīng)補(bǔ)繳稅款的經(jīng)濟(jì)責(zé)任由企業(yè)與直接批準(zhǔn)的業(yè)務(wù)主管部門共同承擔(dān);
終止的企業(yè)是由企業(yè)開辦的公司(無(wú)論該公司是否具有獨(dú)立的法人資格)或者是不具備獨(dú)立法人資格的分支機(jī)構(gòu)，其因偷稅而應(yīng)補(bǔ)繳稅款的經(jīng)濟(jì)責(zé)任由開辦該公司或分支機(jī)構(gòu)的企業(yè)共同承擔(dān)。
(4)企業(yè)如果發(fā)生合并、分立，其因偷稅而應(yīng)補(bǔ)繳的稅款由變更后的企業(yè)承擔(dān)。
以上有關(guān)法律的規(guī)定，為我們解決企業(yè)終止后的稅收問(wèn)題提供了依據(jù)，已做嘗試單位的實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)，是對(duì)我們做好企業(yè)終止后稅收問(wèn)題的有益啟示。
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