寫就青山，鋪陳描繪，自成一景，頗為雅然
王老師您好！ 我是一個(gè)新三板公司的財(cái)務(wù)人員，去年在廣州聽過您的一次有關(guān)新三板公司的稅務(wù)培訓(xùn)課，受益匪淺。一直想向您學(xué)習(xí)。 現(xiàn)在想請教您如下問題： 掛牌公司的母公司打算用資本公積轉(zhuǎn)增股本，資本公積中有一部分為股份制改造時(shí)凈資產(chǎn)折股形成的資本公積，另一部分是股份制改造時(shí)其他股東（個(gè)人股和法人股）投入資本的溢價(jià)。聽說資本溢價(jià)部分的資本公積轉(zhuǎn)增股本不需交所得稅，而凈資產(chǎn)折股形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本需要交 20%所得稅。另外，如果是新三板公司股東持股一年以上的股東，這部分凈資產(chǎn)折股形成的資本公積轉(zhuǎn)股本的部分是不是也不交所得稅呢。如果要交稅，是交易完成時(shí)立即交呢，還是股東以后再轉(zhuǎn)讓其股本實(shí)現(xiàn)增值后交稅呢 ！ 謝謝王老師指教 ！
1、國家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知（國稅發(fā)〔1997〕198號(hào)）一、股份制企業(yè)用資本公積金轉(zhuǎn)增股本不屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對個(gè)人取得的轉(zhuǎn)增股本數(shù)額，不作為個(gè)人所得，不征收個(gè)人所得稅。二、股份制企業(yè)用盈余公積金派發(fā)紅股屬于股息、紅利性質(zhì)的分配，對個(gè)人取得的紅股數(shù)額，應(yīng)作為個(gè)人所得征稅。
例1：王越投資某未上市股份公司，投資100萬元，其中60萬元計(jì)入股本，40萬元計(jì)入資本公積-股本溢價(jià)，對于王越而言，無論被投資企業(yè)計(jì)入哪個(gè)科目，股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)都是100，40萬元的資本公積轉(zhuǎn)增給王越也好，轉(zhuǎn)增給別的股東也好，本質(zhì)上都是本錢的轉(zhuǎn)增，而個(gè)人所得稅系對所得的轉(zhuǎn)增，如果對本錢轉(zhuǎn)增與征稅，違反了個(gè)人所得的本質(zhì)，如果轉(zhuǎn)增給我王越，則本錢仍為100萬，如果轉(zhuǎn)增給另一股東張?jiān)?，王越的投資仍是100萬，何來的王越對張?jiān)降馁?zèng)予了？而對張?jiān)蕉裕踉酵顿Y到企業(yè)的資本公積轉(zhuǎn)增時(shí)算到他頭上，但是他的投資計(jì)稅基礎(chǔ)也不會(huì)變，國家稅務(wù)總局關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知（國稅函〔2010〕79號(hào)）被投資企業(yè)將股權(quán)（票）溢價(jià)所形成的資本公積轉(zhuǎn)為股本的，不作為投資方企業(yè)的股息、紅利收入，投資方企業(yè)也不得增加該項(xiàng)長期投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。雖然是企稅，但道理是一樣的，如果做股息紅利收入，則借應(yīng)收股利，貸投資收益，爾后應(yīng)收股利不收而是增資，借長期股權(quán)投資，貸應(yīng)收股利，也即如果做股息紅利收入，就要增加計(jì)稅基礎(chǔ)，計(jì)稅基礎(chǔ)不增加，則不確認(rèn)股息紅利，之所以如此規(guī)定，就是不能對不屬于所得的資本溢價(jià)進(jìn)行征稅，
國家稅務(wù)總局關(guān)于原城市信用社在轉(zhuǎn)制為城市合作銀行過程中個(gè)人股增值所得應(yīng)納個(gè)人所得稅的批復(fù)（國稅函〔1998〕289號(hào)）《國家稅務(wù)總局關(guān)于股份制企業(yè)轉(zhuǎn)增股本和派發(fā)紅股征免個(gè)人所得稅的通知》（國稅發(fā)〔1997〕198號(hào)）中所表述的“資本公積金”是指股份制企業(yè)股票溢價(jià)發(fā)行收入所形成的資本公積金。將此轉(zhuǎn)增股本由個(gè)人取得的數(shù)額，不作為應(yīng)稅所得征收個(gè)人所得稅。而與此不相符合的其他資本公積金分配個(gè)人所得部分，應(yīng)當(dāng)依法征收個(gè)人所得稅。
當(dāng)時(shí)之所以如此規(guī)定，也是因?yàn)橘Y本公積核算的內(nèi)容不僅僅是本錢性質(zhì)的資本溢價(jià)，還有接受捐贈(zèng)非現(xiàn)金資產(chǎn)準(zhǔn)備、股權(quán)投資準(zhǔn)備、撥款轉(zhuǎn)入、外幣資本折算差額、關(guān)聯(lián)交易差價(jià)和其他資本公積七項(xiàng)內(nèi)容，其中其他資本公積包括現(xiàn)金捐贈(zèng)、債務(wù)重組、資本公積準(zhǔn)備轉(zhuǎn)入、確實(shí)無法支付的應(yīng)付款項(xiàng)。具體就不一一介紹，總體特征是這些基本全部屬于所得，比如接受100萬的現(xiàn)金捐贈(zèng)，借現(xiàn)金100萬，貸資本公積100萬，首先這塊需要交33%的企業(yè)所得稅（08年前稅率33%）余下的67萬轉(zhuǎn)增時(shí)，性質(zhì)上是所得，所以需要代扣代繳個(gè)人所得稅，這也是國稅函〔1998〕289號(hào)的本意。
但是2006年新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則發(fā)布后，資本公積核算的內(nèi)容精簡了很多，主要包括資本溢價(jià)和暫時(shí)性項(xiàng)目。在核算時(shí)設(shè)兩個(gè)二級(jí)明細(xì)科目，“資本溢價(jià)”和“其他資本公積”。2017年后又進(jìn)行了進(jìn)一步細(xì)分，出現(xiàn)了其它綜合收益，其他資本公積就只有以權(quán)益結(jié)算的股份支付和采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，而這兩塊資本公積是不存在轉(zhuǎn)增股本的。
至于當(dāng)下的稅企爭議，即有限公司的轉(zhuǎn)增實(shí)收資本的溢價(jià)說不是股票溢價(jià)發(fā)行收入，這塊轉(zhuǎn)增就要交稅，實(shí)際上還是違反了對本錢不宜征稅的原理，老母雞沒下蛋了，你就要征稅，而且有限公司和股份公司其實(shí)性質(zhì)一樣，都是股份制，只不過一個(gè)是股權(quán)憑證，一個(gè)是股票，怎么就不能適用了？
2、盈余公積和資本溢價(jià)不一樣，它屬于稅后利潤計(jì)提的部分，屬于所得性質(zhì)，因此用盈余公積派發(fā)紅股，《國家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)〈征收個(gè)人所得稅若干問題的規(guī)定〉的通知》（國稅發(fā)〔1994〕089號(hào)）：股份制企業(yè)在分配股息、紅利時(shí)，以股票形式向股東個(gè)人支付應(yīng)得的股息、紅利（即派發(fā)紅利），應(yīng)以派發(fā)紅股的股票票面金額為收入額，按利息、股息、紅利項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。也即被投資企業(yè)應(yīng)當(dāng)在該方案經(jīng)股東大會(huì)或類似權(quán)力機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)并在工商部門辦理完增資手續(xù)后，按實(shí)際發(fā)放的股票面值，借記“利潤分配——轉(zhuǎn)作股本的普通股股利”，貸記“股本”。因此需要代扣代繳相應(yīng)的個(gè)人所得稅，只不過按股票面值來代扣而已，這里指的是未分配利潤中直接轉(zhuǎn)增股本的，那么許多公司在改制時(shí)不僅將未分配利潤盈余公積轉(zhuǎn)增了股本，還轉(zhuǎn)增了資本公積怎么辦？《國家稅務(wù)總局關(guān)于盈余公積金轉(zhuǎn)增注冊資本征收個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》（國稅函發(fā)[1998]333號(hào)）規(guī)定，有限公司將從稅后利潤中提取的法定公積金和任意公積金轉(zhuǎn)增注冊資本，實(shí)際上是該公司將盈余公積金向股東分配了股息、紅利，股東再以分得的股息、紅利增加注冊資本。對屬于個(gè)人股東分得再投入公司（轉(zhuǎn)增注冊資本）的部分應(yīng)按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目征收個(gè)人所得稅。比如以100萬的未分配利潤轉(zhuǎn)增資本80萬，資本公積20萬，借利潤分配-未分配利潤100萬，貸股本80萬，貸資本公積20萬，由于股本能一一對應(yīng)到股東具體名稱，而資本公積則無法對應(yīng)到個(gè)人名下，因此這20萬縱然是所得，但由于沒有納稅人，因此文件要求只對80萬進(jìn)行扣繳個(gè)人所得稅，此后的國家稅務(wù)總局關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)高收入者個(gè)人所得稅征收管理的通知（國稅發(fā)〔2010〕54號(hào)）加強(qiáng)企業(yè)轉(zhuǎn)增注冊資本和股本管理，對以未分配利潤、盈余公積和除股票溢價(jià)發(fā)行外的其他資本公積轉(zhuǎn)增注冊資本和股本的，要按照“利息、股息、紅利所得”項(xiàng)目，依據(jù)現(xiàn)行政策規(guī)定計(jì)征個(gè)人所得稅。那么這個(gè)20萬即屬于除股票溢價(jià)發(fā)行以外的其他資本公積，當(dāng)20萬轉(zhuǎn)增股本時(shí)，再對明確的個(gè)人納稅人執(zhí)行扣繳。
3、假如當(dāng)時(shí)100萬未分配利潤轉(zhuǎn)增股本和資本公積后，企業(yè)上市了，或上新三板了，上市時(shí)點(diǎn)80萬必定是要交個(gè)人所得稅的，但是不還有20萬沒交嘛，這個(gè)20萬將來轉(zhuǎn)增股本時(shí)，怎么辦？國家稅務(wù)總局關(guān)于股權(quán)獎(jiǎng)勵(lì)和轉(zhuǎn)增股本個(gè)人所得稅征管問題的公告（國家稅務(wù)總局公告2015年第80號(hào)）上市公司或在全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌的企業(yè)轉(zhuǎn)增股本（不含以股票發(fā)行溢價(jià)形成的資本公積轉(zhuǎn)增股本），按現(xiàn)行有關(guān)股息紅利差別化政策執(zhí)行。 而《財(cái)政部國家稅務(wù)總局證監(jiān)會(huì)關(guān)于上市公司股息紅利差別化個(gè)人所得稅政策有關(guān)問題的通知（財(cái)稅[2015]101號(hào)）：個(gè)人從公開發(fā)行和轉(zhuǎn)讓市場取得的上市公司股票，持股期限超過1年的，股息紅利所得暫免征收個(gè)人所得稅。個(gè)人從公開發(fā)行和轉(zhuǎn)讓市場取得的上市公司股票，持股期限在1個(gè)月以內(nèi)（含1個(gè)月）的，其股息紅利所得全額計(jì)入應(yīng)納稅所得額；持股期限在1個(gè)月以上至1年（含1年）的，暫減按50%計(jì)入應(yīng)納稅所得額；上述所得統(tǒng)一適用20%的稅率計(jì)征個(gè)人所得稅。全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌公司股息紅利差別化個(gè)人所得稅政策，按照本通知規(guī)定執(zhí)行。
但是101號(hào)享受這個(gè)差別化股利個(gè)稅減免是有前提條件的，即股票的來源是一級(jí)市場IPO和二級(jí)市場受讓的股票，而20萬對應(yīng)的轉(zhuǎn)增的股票卻不是這個(gè)享受的范疇，也即仍應(yīng)適用非上市的政策，即非上市及未在全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌的中小高新技術(shù)企業(yè)以未分配利潤、盈余公積、資本公積向個(gè)人股東轉(zhuǎn)增股本，并符合財(cái)稅〔2015〕116號(hào)文件有關(guān)規(guī)定的，納稅人可分期繳納個(gè)人所得稅；非上市及未在全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌的其他企業(yè)轉(zhuǎn)增股本，應(yīng)及時(shí)代扣代繳個(gè)人所得稅。20萬要全額按20%來扣稅，只不過如果你是中小高新技術(shù)企業(yè)，可以分五年罷了，企業(yè)所得稅有個(gè)政策，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)所得稅若干優(yōu)惠政策的通知（財(cái)稅〔2008〕1號(hào)） 2008年1月1日之前外商投資企業(yè)形成的累積未分配利潤，在2008年以后分配給外國投資者的，免征企業(yè)所得稅；2008年及以后年度外商投資企業(yè)新增利潤分配給外國投資者的，依法繳納企業(yè)所得稅。
也即實(shí)體法從舊，08年之前享受免稅的未分配利潤，在08年后仍適用老稅法，繼續(xù)免征，但是呢，個(gè)稅上如果你當(dāng)時(shí)沒有將100萬轉(zhuǎn)增，還是放在未分配利潤上，上了市后再分配，顯然這部分就能享受稅收優(yōu)惠，那么將未分配利潤轉(zhuǎn)到資本公積上，本質(zhì)上是同樣的，上新三板后再分掉，但目前個(gè)別地方地稅機(jī)關(guān)是收個(gè)稅的，理由也很簡單，就是你這20萬是股改前暫時(shí)沒有轉(zhuǎn)增資本的部分，當(dāng)時(shí)不收，現(xiàn)在補(bǔ)收，
所以問題很有趣，1、股改時(shí)全部轉(zhuǎn)股本的，交稅，2、股改時(shí)未分配利潤沒動(dòng)的，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局、中國證券監(jiān)督管理委員會(huì)關(guān)于實(shí)施全國中小企業(yè)股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌公司股息紅利差別化個(gè)人所得稅政策有關(guān)問題的通知（財(cái)稅〔2014〕48號(hào)）本通知所稱個(gè)人持有全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌公司的股票包括： （一）在全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)掛牌前取得的股票；（二）通過全國股份轉(zhuǎn)讓系統(tǒng)轉(zhuǎn)讓取得的股票； 上新三板后再分配，就可以不交稅，3、僅轉(zhuǎn)了80萬進(jìn)股本，要交稅，暫時(shí)放到資本公積的20萬，暫未交稅，將來轉(zhuǎn)的時(shí)候，“取得公積金轉(zhuǎn)增股本；”轉(zhuǎn)增股本后變?yōu)楣善绷?，將來持這個(gè)股票分的紅可以免稅，但此前這20萬轉(zhuǎn)增這個(gè)環(huán)節(jié)，部分地稅認(rèn)為如前所說，是第二步轉(zhuǎn)增，補(bǔ)以前的，從另一角度講，也如此前說的，這20萬放到資本公積還是仍放在未分配利潤，性質(zhì)都是未分配的稅后所得，將來轉(zhuǎn)增也不交稅，
這樣想來和企業(yè)所得稅的差別在于，企業(yè)所得稅是以18年以前的未分配利潤在08年后分就免，判定的是未分配利潤這個(gè)數(shù)值，而個(gè)人所得稅是只要你在某個(gè)時(shí)點(diǎn)上市了，你就享受優(yōu)惠，判定的是上新三板的時(shí)間點(diǎn)，你此前轉(zhuǎn)增就交稅，此后轉(zhuǎn)增就不交稅，如果這樣的話，20萬轉(zhuǎn)增就不要交稅，但這個(gè)確實(shí)有點(diǎn)不講理了，股改轉(zhuǎn)增的就要交稅，沒有轉(zhuǎn)增的就不要交稅，有意思
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